Модели формирования издержек в управленческом учете
Обратимся теперь, собственно, к понятию учета издержек. На рис. 2 представлена таксономия управленческого учета. Финансовый учет упомянут в данной схеме в виде элементарной ссылки, а основное внимание уделено управленческому учету, который можно трактовать в двух вариантах.
Первый предполагает утилитарное отношение к вопросам управленческого учета — условно назовем этот вариант как «измерение издержек» (на рис. 2 он помечен буквами А и В). Основная задача данного варианта состоит в сборе и обработке данных об издержках с целью их лаконичного представления для менеджеров. Таким образом, в этой опции реализована исключительно информационная функция управленческого учета. Второй вариант предполагает более основательное отношение к управленческому учету и по существу серьезно пересекается с финансовым менеджментом предприятия. Помимо информационного аспекта, здесь рассматриваются вопросы принятия решений, основанные на использовании упорядоченной информации об издержках предприятия. Содержание этой функции помечено буквами C, D, E.
На сегодняшний день опубликовано большое количество книг и учебников, посвященных управленческому учету именно в его расширенной опции (см., к примеру, [1-3]). В дальнейшем мы будем трактовать управленческий учет в широком понимании, как совокупность всех пяти функций: A, B, C, D, E.
Приведем краткую характеристику каждого из блоков.
А. Сбор данных об издержках
Процесс сбора данных обычно не составляет какой-либо проблемы в методическом плане. Множество всех показателей представляется в виде двух групп: стоимостные и операционные характеристики бизнеса. К стоимостным величинам относятся цены на ресурсы, ставки оплаты труда и т. п. Операционные данные (их обычно гораздо больше) включают расходные коэффициенты, нормативы затрат времени, характеристики выполненной работы. Все эти данные поступают в систему управленческого учета посредством т. н. первичных документов. В них фиксируется факт выполненной работы и количество использованных ресурсов. Первичные документы заполняются на Местах Возникновения Затрат (МВЗ). Данные об издержках могут собираться вручную или с использованием информационных технологий. Разумеется, более совершенная форма сбора данных предполагает использование программных продуктов обработки.
Отсутствие методической проблемы сбора данных не означает автоматического решения всех организационных проблем. Как раз здесь часто встречается «ахиллесова пята» этой части управленческого учета. Процесс сбора данных должен производиться в режиме реальной ценности (т. е. данные не должны быть искажены — случайно или преднамеренно) и реального времени (данные должны поставляться в систему сразу же после их фактического возникновения). На практике это далеко не всегда удается сделать.
B. Разделение издержек
Процесс разделения издержек по направлениям деятельности и по продуктам является серьезной методической задачей и требует формализованного описания. Прежде всего, отметим, что издержки могут быть периодическими и непериодическими. Для периодических издержек характерны следующие свойства:
- они рассчитываются для некоторого объема продукции и определенного календарного периода;
- момент появления издержек внутри периода не играет роли;
- жизненный цикл продукта играет второстепенную роль.
Для непериодических издержек предприятия все эти понятия проявляются с точностью до наоборот:
- они рассчитываются для специфического проекта или продукта и приписываются к адекватному (некалендарному) периоду;
- момент появления и исчезновения издержек имеет решающее значение;
- жизненный цикл продукта играет важную роль.
Следующей важной проблемой является разделение издержек, преследующее цель адекватного описания себестоимости готовой продукции и себестоимости продукции реализованных товаров. Общий состав методов и подходов представлен на рис. 3.
